مروري بر حسابداري منابع انساني (بخش دوم و پاياني)

طبقه بندي موضوعي : مباحث عمومي و تخصصي مديريت

نويسنده : رضا رضايي

ناشر : سايت همكاران سيستم

تاريخ انتشار : 17/06/1383

بخش اول اين مقاله در اختيار خوانندگان محترم قرار گرفته بود. نوشتار حاضر، شامل ادامه ي بخش اول است.

نظريه ي مزايده [1]:

بر اساس اين نظريه شركت به مراكز سرمايه گذاري تقسيم مي شود و خدمات نيروي انساني متخصص، بر اساس اشتغال در اين مراكز سرمايه گذاري به مزايده گذارده مي شود. بدين ترتيب مديري كه بالاترين قيمت را براي خدمات نيروي انساني مورد مزايده پيش نهاد كند، نيروي انساني را دراختيار خواهد گرفت. قيمت توافق شده به عنوان سرمايه ي مركز سرمايه گذاري محســــوب مي شود. از نظر مفهومي اين روش بر ارزيابي عملكرد مديران بخش هاي مختلف واحد اقتصادي مبتني است كه مراكز سرمايه گذاري مذكور را در برمي گيرد. هر يك از اين الگوها نه تنها يك نگرش متفاوت ارايه مي كند بلكه، مكانيزم متفاوتي را نيز براي محاسبه ارزش كاركنان در سازمان ايجاد مي كند و هر يك از الگوهاي گوناگون با توجه به نظام ها و زمينه هاي مختلف و همچنين ساختارهاي متفاوت نظري توسط محققان پيش نهاد مي شود.

الگوي مزايده متفاوت تر از ساير الگوهاست. بر اساس اين الگو، ارزش گذاري كاركنان توسط مديران سازمان براي رقابت در مورد منابع انساني محدود كه در سازمان موجود هستند، صورت مي گيرد. مديران براي دستيابي به منابع انساني كم ياب با بالاترين قيمت در مزايده در برابر يكديگر شركت مي كنند.

نارسايي هاي نظريه ي مزايده :

1) نرخ بازده سرمايه نسبت قابل پذيرشي براي ارزيابي عملكرد مديران نيست.

2) براي تعيين كم يابي يا فراواني افراد متخصص ضابطه اي تعيين نشده است.

3) كاربرد نظريه ي مزايده در سازمان هاي غيرانتفاعي و توليد مرحله اي كه قابل تقسيم به مراكز سرمايه گذاري نيستند با اشكال روبروست.

4) اين نظريه ممكن است بر روحيه ي كاركناني كه خدمات آنها به بهاي ناچيز محك زده شده است و يا مطلقاً در مزايده شركت نداشته اند، تاثير منفي داشته باشد.

نظريه ي بهاي تمام شده ي تاريخي [2]:

اين نظريه مبتني بر اصول متداول حسابداري است، طبق اين نظريه، هزينه هاي صرف شده براي كاركنان، به طور مستقيم موجب افزايش ارزش خدمات آنها مي شود. لذا موجب افزايش ارزش منابع انساني از طريق محاسبه ي بهاي تمام شده ي تاريخي آن شده و محاسبه مي شود.

بهاي تمام شده ي منابع انساني شامل هزينه هاي استخدام و آموزش كاركنان است.

كه در يك فرد شامل دو بخش مستقيم و غير مستقيم است.

مزاياي اين نظريه :

1- اين روش با نحوه ي عمل جاري حسابداري مبتني بر اصول پذيرفته شده به عنوان مقياس اندازه گيري دارايي ها هماهنگي دارد.

2- روش بهاي تمام شده ي تاريخي، يك روش عيني است.

3- اين روش به دليل مستند بودن، احتمالاً بيشتر از ساير روش ها از سوي اداره ي ماليات ها پذيرفته مي شود.

نارسايي هاي اين نظريه:

1- تعيين وجه تمايز بين اقلام منابع انساني و ساير منابع و همچنين تفكيك هزينه هاي منابع انساني به هزينه هاي جاري و سرمايه اي بسيار دشوار است.

2- منابع حاصل از روش بهاي تمام شده ي تاريخي نمي تواند جواب گوي تمامي نيازهاي مديريت براي تصميم گيري اقتصادي باشد، زيرا آنچه از نظر مديريت در تصميم گيري هاي اقتصادي يك سازمان اهميت دارد، نتايج آينده ي تصميمات است به آنچه در گذشته اتفاق افتاده است.

3- تعيين ارتباط بين بازده منابع انساني و هزينه هاي انجام شده براي اين منابع بر اساس نرخ هاي استهلاك از پيش تعيين شده، ناممكن است.

پاداش ها :

پاداش ها نمايان گر خدمات ارايه شده به سازمان، در نتيجه ي ايفاي نقش هاي سازماني از جانب افراد مختلف است. بنابراين سنجش ارزش هر فرد براي هر سازمان شامل مراحلي از جمله:

1- تعريف يك دسته از حالت هاي به طور كامل انحصاري كه هر فرد در هر سازمان اشغال مي كند.

2- تعيين ارزش هر حالت خدمتي براي سازمان.

3- برآورد دوره ي خدمت هر فرد در سازمان.

4- تعيين احتمال آنكه شخص در زمان مشخص در آينده هر حالت خدمتي ممكن را اشغال مي كند.

سه دليل اساسي براي ارزيابي دارايي هاي منـــابع انساني و گـــزارش گري سرمايه گذاري در دارايي هاي انساني وجود دارد:

1- تهيه ي اطلاعات مربوط به وضعيت مالي شــــامل صورت هاي مالي به منظور آگاهي سرمايه گذاران، كاركنان و وام دهندگان

2- تعيين مشاركت سرمايه و كار در عملكرد كلي سازمان

3- ارايه مبنايي بر اساس انگيره هاي اقتصادي بيشتر براي اداره ي سازمان و تهيه اطلاعات گسترده براي انجام وظايف كارمندي.

طرف داران حسابداري منابع انساني عقيده دارند كه كارآيي مديريت منابع انساني با تسهيل برآورد خط مشي هاي اداري از قبيل مراحل استنتاجي برنامه هاي آموزشي و غيره، روندي رو به رشد دارد. نارسايي در ارايه ي اطلاعات كافي و به موقع به مديران، منجر به گرفتن تصميمات نامناسب مي شود و در نتيجه هزينه هاي مربوط به كار و برنامه ريزي مورد نياز منابع انساني مـــورد توجه قرار نمي گيـــــرد. تحليل گران اقتصادي عقيده دارند سرمايه گذاري در منابع انساني منجـــر به كارآيي مي شود؛ بنـابراين در اختيــار داشتن اطلاعات مربوط به سرمايه گذاري در دارايي هاي انساني در راستاي حفظ كارآيي از نظر سرمايه گذاران ضــــروري تلقي مي شود. اين امر از راه هاي مختلف مي تواند براي سرمايه گذاران مفيد واقع شود. سرمايه گذاران مي توانند تعيين كنند كه آيا از منابع انساني به نحوه ي مطلوب محافظت مي شود و يا اين كه آيا منابع در حال توسعه و يا كاهش هستند؟

كاهش سرمايه گذاري در منابع انساني ممكن است باعث افزايش سود كوتاه مدت شود، اما تهديدي براي سودآوري سازمان در بلند مدت است. حداقل مزيت استفاده از حسابداري منابع انساني در دست رس قرار دادن چنين اطلاعاتي براي سرمايه گذاران است.

در آمريكا برخي معتقدند كه حسابداري منابع انساني مي تواند در مورد چگونگي وضع و پرداخت ماليات آثار با اهميتي داشته باشد. اين گروه عقيده دارند كه افزايش حركت تدريجي اقتصاد غرب از بخش صنعتي ( توليدي) به سوي صنايع خدماتي، موجب افزايش سرمايه گذاري در زمينه دانش، مهارت ها و تجربه هاي كاركنان در اين نوع سازمان ها مي شود. گسترش نياز به كاركنان واجد شرايط در اين صنايع و نياز به توسعه ي منابع انساني موجب كاهش در پرداخت هاي مالياتي مي شود و ميزان آن بيش از حد نصاب متداولي است كه به وسيله قوانين مالياتي مجاز شده است. به همين ترتيب تشخيص مخارج منابع انساني در موسسه هايي مانند موسسه هاي حساب رسي و خدمات مديريت برخورداري از مزاياي مالياتي، از طريق استهلاك قابل قبول مخارج منابع انساني مربوط در اين زمينه را سبب مي شود.

روش هاي گزارش گري:

چهار روش براي انعكاس سرمايه گذاري ها در منابع انساني در گزارش هاي مالي سالانه شركت ها وجود دارد، اطلاعات مربوط به سرمايه گذاري ها در منابع انساني را مي توان در گزارش هيأت مديره به مجمع عمومي صاحبان سهام، گزارش دارايي هاي نامشهود، صورت هاي مالي حساب رسي نشده، يا به شكل پيوست صورت هاي مالي اساسي ارايه كرد. گزارش هيات مديره به مجمع عمومي صاحبان سهام اغلب شامل اطلاعاتي درباره مخارج مربوط به منابع انساني است كه ممكن است چشم گير يا حتي به نسبت مهم تر از مخارجي باشد كه براي دارايي هاي عيني ( مشهود) انجام شده است. به عنوان يك اقدام اوليه در مورد نحوه ي عمل حسابداري دارايي هاي انساني، گزارش هيأت مديره ممكن است مخارجي را به عنوان سرمايه گذاري در دارايي هاي انساني گزارش دهد. براي نمونه يك شركت ممكن است مخارج انجام شده براي آموزش كاركنان خود را جداگانه گزارش دهد.

اين گونه اطلاعات به سرمايه گذاران و تحليل گران مالي كمك مي كند تا ميزان توجه مديريت به توسعه ي منابع انساني را به عنوان عامل حياتي براي تضمين سوددهي شركت در بلند مدت ارزيابي كنند. به علاه گزارش هيات مديره بايد شامل اطلاعاتي در مورد ترك خدمت كاركنان از لحاظ روند و هزينه ي آن نيز باشد. شركت بايد در مورد ترك خدمت مديران كليدي و متخصصان فني خود نيز كه ممكن است به رقباي تجاري شركت ملحق شوند يا رقيب جديدي را به وجود آورند، گزارش دهد. اين موضوع در صنايعي كه با تكنولوژي پيش مي روند و تحقيق و توسعه ي دانش فني در آنها نقش بسيار مهمي دارد، غير عادي نيست.

دومين روش آن است كه اطلاعات در مورد سرمايه گذاري ها در دارايي هاي انساني در گزارش دارايي هاي نامشهود ارايه شود.

اين روش توسط موسسه حساب رسي آرتور اندرسن پيش نهاد شده است. اين موسسه پيش نهاد مي كند كه مبالغ عمده اي كه صرف دارايي هاي نامشهـــود از جمله منابع انساني، مي شود در صورت هاي مالي به طور جداگانه گزارش شود. به علاوه شركت هايي كه مخارج هنگفتي را در رابطه با دارايي هاي نامشهود متحمل مي شوند. به ويژه شركت هايي با وابستگي شديد به تكنولوژي، شركت هاي خـــدماتي كه براي كاركنان خود سرمايه گذاري هاي كلان مي كنند و همچنين شركت هايي كه از طريق ادغام و خريد سهام و پرداخت مبلغ هنگفت براي سرقفلي فعاليت هاي تجاري موجود، رشد مي كنند، بايد صورتي از دارايي هاي نامشهود خود را ارايه كنند. اين گزارش بايد بيان گر مخارج انجام شده براي انواع دارايي هاي نامشهود در دوره ي جاري و همچنين در دوره هاي گذشته باشد.

يادداشت هاي لازم به منظور افشاي اطلاعاتي در مورد ماهيت مخارج انجام شده و ساير اطلاعات مربوط بايد پيوست گزارش دارايي هاي نامشهود ارايه شود. محدوديت مهم اين روش آن است كه ترازنامه گمراه كننده است. زيرا ارزش دارايي هاي شركت، كمتر از واقعيت ارايه مي شوند. اندازه گيري سود يا زيان نيز تعريف شده است، زيرا كليه مخارج مربوط به دارايي هاي انساني در دوره اي كه واقع شده اند، هزينه ي جاري تلقي مي شوند به همين ترتيب اندازه گيري بازده سرمايه گذاري نيز تعريف شده خواهد بود.

سومين روش ارايه ي اطلاعات در مورد سرمايه گذاري ها در منابع انساني، انعكاس آنها در صورت هاي مالي حساب رسي نشده است و شركت ها مي توانند مجموعه اي از صـــورت هاي مالي را كه در برگيرنده ســــرمايه گذاري ها در دارايي هاي انسـاني طبق روش هاي پيش نهادي حسابداري منابع انساني است، به عنوان اطلاعات تكميل به همراه صورت هاي مالي سالانه ارايه كنند.

در گزارش ها تصريح خواهد شد كه صورت هاي مالي مزبور بايد جدا از صورت هاي مالي اساسي كه طبق اصول پذيرفته شده ي حسابداري تهيه و ارايه شده اند مورد بررسي قرار گيرند.

آخرين روش گزارش سرمايه گذاري ها در دارايي هاي انساني، منظور كردن آن در صورت هاي مالي اساسي است، در اين روش سرمايه گذاري در دارايي هاي انساني به عنوان دارايي بلند مدت مطرح و در زمان عمر مفيد مورد انتظار آن مستهلك مي شود. اگر چه اين نحوه ي عمل در مورد سرمايه گذاري ها در منابع انساني معمول و متداول نيست اما برخي شركت ها از آن پيروي كرده اند. برخي از موسسه ها و شركت ها نظير خطوط هواپيمايي، صنايع الكترونيك و باشگاه هاي ورزشي حرفه اي كه بخش عمده سرمايه آنها را نيروي انساني تشكيل مي دهد اين روش را اعمال مي كنند.

نحوه ي گزارش دارايي هاي انساني:

چنانچه تصميم گرفته شود دارايي هاي انساني در صورت هاي مالي گزارش شود، به چند پرسش اساسي بايد پاسخ داده شود.

1- چه مخارجي بايد مخارج سرمايه اي تلقي شود؟

2- اين مخارج چگونه بايد مستهلك شوند ؟

3- اين دارايي ها تحت چه شرايطي بايد از حساب ها حذف شوند ؟

4- سرمايه گذاري در منابع انساني چگونه بايد در صورت هاي مالي گزارش شوند؟

پرسش نخست، اساسي تــــرين پرسش از اين موضوع است. اين موضوع در واقع طبقه بندي كردن مخارج منابع انساني به عنوان هزينه هاي جاري و مخارج سرمايه اي است. ضابطه ي اصلي براي تعيين آن كه چه مخارجي بايد جاري به حساب آيد يا دارايي، كه به امكان بالقوه خدمات آينده ي آن مخارج مربوط مي شود. براي مثال مخارج آموزشي كاركنان مشخص.

اگر چه دارايي هاي نامشهود، عمر مفيد نامحدود دارند، اما از لحاظ حسابداري بايد طي عمر مفيد برآوردي مستهلك شـــوند. دارايي هاي انساني نيز به عنوان هزينه اي تخصيص مي يابند كه استهلاك ناميده مي شوند. هدف اصلي از استهلاك دارايي هاي انساني تطابق استفاده از دارايي با منافع حاصل از آن است. به طور معمول اين امر در حسابداري تطابق هزينه ها با درآمدها ناميده مي شود. عمر سرويس دهي (خدمت) برخي از دارايي هاي انساني ممكن است معادل دوره ي انتقال مورد انتظار فرد در سازمان باشد، عمر سرويس دهي برخي ديگر ممكن است معادل دوره اي تلقي شود كه انتظار مي رود فرد پست معيني را در يك سازمان اشغال كند. عمر سرويس دهي برخي ديگر ممكن است تابعي از وضعيت مورد انتظار تكنولوژي باشد. براي مثال مخارج جذب و استخدام افراد در سازمان به تناسب دوره اي كه انتظار مي رود فرد در استخدام سازمان باشد، ممكن است براي سازمان به صرفه باشد.

اگر چه استهلاك روش اصلي براي تخصيص تدريجي دارايي انساني به هزينه هاست، در برخي شرايط و وضعيت ها لازم است كه حساب دارايي هاي انساني تعديل شوند، براي مثال دارايي انساني ممكن است به دليل ترك خدمت كاركنان يا تغيير در بر آوردهاي دوره هاي خدمت، تعديل و يا از حسابها حذف شود. مانده ي مستهلك نشده ي حساب دارايي انساني بايد به عنوان زيان دوره اي تلقي شود كه تغيير رخ داده است.

يك جنبه دارايي هاي انساني كه مشكلات گزارش گري خارجي را به وجود مي آورد احتمال ترك خدمت كاركنان است. برخي از سازمان ها با كاركنان خود قراردادهاي استخدامي دارند كه جا به جايي آنها را محدود مي كند اما بديهي است كه انسان ها در مالكيت سازمان ها قرارندارند. پرسش اصلي حسابداري اين است كه چگونه مي توان اين مساله را با درنظرگرفتن ذخيره اي براي هزينه هاي مورد انتظار ترك خدمت حل كرد.

مشكلات و انتظارات:

انتقادها و مشكلات در مورد حسابداري منابع انساني بر سه محور اساسي متمركز است. اولين موضوع رفتارهاي مديريت سازمان است. تغييرهاي نظريه پردازانه و اهميت دادن بيش از حد به فعاليت هاي اجرايي، مديران را محتاط و مجبور به مقاومت در مقابل حسابداري منابع انساني مي كند.

دومين موضوع، پيچيدگي الگوهاي اندازه گيري است، انتظار مديران، واقعي بودن، ممكن بودن و مؤثر بودن هزينه هاست.

سومين نكته، نگراني مديران در مورد واكنش كاركنان نسبت به موضوع است. يك سيستم حسابداري منابع انساني ممكن است موجب مقاومت هايي در كاركنان سازمان شود زيرا آنان اين مساله را به عنوان عرصه اي براي اندازه گيري فعاليت هاي خود تلقي مي كنند.

نتيجه گيري:

عمل سنجش و گزارش اطلاعات حسابداري منابع انساني بايد مديران را به گونه اي تحت تاثير قرار دهد كه افشاي روش حسابداري منابع انساني، انسانها را همچون سرمايه اي بلند مدت تلقي كند، نه به صورت مخارجي كوتاه مدت كه بايستي به حداقل بـــــرسند. با استفاده از حســــــابداري منابع انساني مي توان سرمايه گذاري هاي پيش نهادي روي منابع انساني را بر اساس ارزش هزينه ارزيابي كرد اين فن اطلاعات لازم براي تصميم گيري هايي از قبيل تخصيص بهينه، پرورش و موازنه نيروي انساني را فراهم مي كند.

در خاتمه نبايد فراموش كرد كه امروز يكي از مهم تـــرين ابزارهاي توسعه، مديريت است و اگـــر موفقيتي در توسعه حاصل شود، مرهون توجه به نيروي انساني و محيط اجتماعي است. بي ترديد توجه به نيروي انساني و افزايش سطح بهره وري را بايد جدي گرفت و در اين ميان نقش حسابداري منابع انساني حساس تر خواهد بود%

منابع:

1- گري سيگل، هلن ماركوني، حسابداري رفتاري ترجمه علي رحماني 1373.

2- نشريه حسابدار , شماره 140 , حسابداري منابع انساني , تجويزي يا توصيفي؟ , دكتر زهرا حسن قربان

3-Flamholt , E; Human Resource Accounting , Jossey- bass , sanfrrancisco , ca , 1985

4- Dawson , c; Human Resource Accounting: From Presciption to Description , Managerial Decision , Vol.32 No.6 ,1994 , PP.35-40

[1] A bidding model

[2] Historic cost models